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Conditions d’exonération des primes d’intéressement

Lamy Paye
Partie 1 – 
Règles communes
Titre 2 – 
Les composantes de la paye
Etude 132 – 
L’épargne salariale
Section 2 – 
Intéressement

132-24 – 
Conditions d’exonération des primes d’intéressement
Les sommes attribuées au titre de l’intéressement légal et du supplément d’intéressement (voir no 132-27) n’ont pas le caractère de rémunération au regard de la sécurité sociale (

C. trav., art. L. 3312-4

). Elles n’échappent cependant à cotisations que si les conditions suivantes ont été respectées :

a)
Régime collectif
Tous les salariés de l’entreprise ou des établissements couverts par l’accord doivent en bénéficier (voir no 132-23). Par ailleurs les critères de répartition de l’intéressement doivent également respecter ce caractère collectif ; il n’est donc pas possible de prendre en compte des critères de performances individuelles pour le calcul ou la répartition des droits (

).

Selon l’

article L. 3314-5 du code du travail

, la répartition de l’intéressement entre les bénéficiaires peut être :

  • — 
    uniforme

     ; salarié à temps partiel, salarié embauché en cours d’année, ou salarié à temps plein, tout le monde reçoit la même prime ;

  • — 
    proportionnelle aux salaires

     ; c’est à l’accord de définir la notion de salaire retenue ; il est possible de prévoir un salaire plancher et/ou plafond ; les absences dues à un accident du travail, une maladie professionnelle, un congé maternité ou d’adoption sont censées être normalement rémunérées ; il convient dans un tel cas de prendre en compte le salaire qui aurait été versé si l’intéressé avait travaillé ; à noter que pour le dirigeant d’entreprise non titulaire d’un contrat de travail, la répartition se fait sur la base de son revenu annuel imposé à l’impôt sur le revenu au titre de l’année précédente et retenu dans la limite du salaire versé au salarié le mieux rémunéré dans l’entreprise (

    C. trav., art. L. 3314-6

    ) ;

  • — 
    proportionnelle à la durée de présence

    au cours de l’exercice de référence ; cette formule ne doit pas entraîner une diminution de l’intéressement plus que proportionnelle à l’absence, car cela consisterait alors à pénaliser les absences et non à répartir l’intéressement, ce qui est contraire à son caractère collectif (

    ) ;
    Exemple :

    il n’est pas possible de prévoir une réduction de l’intéressement en fonction de certaines absences et retards accumulés. Il s’agit, en effet, d’une pénalisation de ces comportements et non d’une répartition de l’intéressement en fonction de la durée de présence au cours de l’exercice considéré

    (

    ).
    En revanche, si la répartition est strictement proportionnelle à la durée de présence au cours de l’exercice, un salarié peut être privé d’intéressement du fait de son absence pendant toute la durée de l’exercice (

    ).
    La durée de présence s’entend de la totalité des jours travaillés moins les absences maladie. Plus précisément, c’est le travail effectif qui est retenu (ce qui permet éventuellement de différencier les temps partiels et les temps pleins) auquel il faut ajouter les périodes d’absences assimilées par la loi à du travail effectif et rémunérées comme tel (congés payés, exercice du mandat de représentant du personnel…) ainsi que les absences suivantes : congé maternité, d’adoption, absences pour accident du travail (à l’exclusion des accidents de trajet) ou maladie professionnelle (

    C. trav., art. L. 3314-5

    ).

La répartition peut aussi se faire en utilisant conjointement plusieurs de ces critères. Par ailleurs les critères peuvent varier selon les établissements et les unités de travail (

C. trav., art. L. 3314-5

).

Remarques
Selon l’Administration, si la mise en œuvre de l’accord est contraire au caractère collectif mais que ses termes sont réguliers, il n’y a pas lieu de réintégrer dans l’assiette des cotisations l’ensemble des primes versées dès lors que les conditions suivantes sont remplies : le nombre de salariés exclus est très réduit ; il s’agit du premier contrôle révélant l’irrégularité et l’employeur est de bonne foi (

Circ. intermin., 14 sept. 2005, JO 1er nov.

).

Si l’accord d’intéressement ne prévoit pas le versement d’un reliquat dégagé par l’application du plafond applicable aux primes individuelles d’intéressement et, le cas échéant, du salaire servant de référence pour la répartition de l’intéressement, le versement d’un tel reliquat aux salariés dont les droits demeurent inférieurs au plafond applicable aux primes est soumis à cotisations de sécurité sociale. En effet, ce versement ne respecte pas les termes de l’accord d’intéressement et doit être réintégré dans l’assiette de cotisations de sécurité sociale (

).

b)
Formule de calcul
Principe
Pour ouvrir droit aux exonérations, l’intéressement collectif des salariés doit présenter un caractère aléatoire et résulter d’une formule de calcul liée (

C. trav., art. L. 3314-2

) :

  • — 

    soit aux résultats ou performances de l’entreprise (il n’est pas possible de prendre en compte des performances individuelles) au cours d’une année ou d’une période d’une durée inférieure, exprimée en nombre entier de mois, au moins égal à trois ; étant donné qu’il n’est pas possible de prévoir, au cours de l’année, plusieurs périodes de durée différente, une année peut donc être fragmentée en périodes identiques de trois, quatre ou six mois ;

  • — 

    soit aux résultats de l’une ou plusieurs de ses filiales (au sens de l’

    article L. 233-16 du Code de commerce

    ) dès lors que, à la date de conclusion de l’accord, au moins deux tiers des salariés de ces filiales situées en France sont couverts par un accord d’intéressement.

L’intéressement aux résultats des salariés d’un GIE ou d’un groupement d’employeurs peut prendre en compte les résultats ou les performances des entreprises membres du groupement (

C. trav., art. L. 3314-3

 ;

).

La formule de calcul doit être claire et faire appel à des éléments objectivement mesurables (résultats, ratios…) dont la définition figure nécessairement dans l’accord (

).

Nécessité d’un aléa
Si l’aléa de la formule de calcul peut être faible (

), cet aléa doit exister. Par conséquent, il n’est pas possible, dans l’accord, de garantir le versement d’une prime ou un montant minimum. De même la formule de calcul ne peut pas être fondée :

  • — 

    sur un pourcentage du chiffre d’affaires ; cela aboutirait à garantir un versement de primes en tout état de cause ; il en irait différemment si la formule de calcul reposait sur l’évolution du chiffre d’affaires (

    Circ. intermin., 14 sept. 2005, JO 1er nov.

    ) ;

  • — 

    sur un pourcentage de la dotation aux amortissements ; par définition, son montant dépend d’une décision de l’entreprise (

    ).

En revanche, il est possible de retenir comme base de calcul (

Circ. intermin., 14 sept. 2005, JO 1er  nov.

) :

  • — 

    le bénéfice d’exploitation, le bénéfice comptable ou le bénéfice fiscal ;

  • — 

    l’accroissement de la productivité ;

  • — 

    l’augmentation du chiffre d’affaires ;

  • — 

    la valeur ajoutée (

     ;

    ) ;

  • — 

    l’atteinte d’objectifs (qualité, sécurité, satisfaction de la clientèle…) ; ainsi, par exemple, le calcul de l’intéressement peut valablement dépendre du taux de fréquence des accidents du travail dans l’entreprise (

    ) ;

  • — 

    il est également possible d’opter pour une formule mixte combinant résultats (indicateurs financiers ou comptables) et performances.

Il a été jugé qu’un intéressement calculé sur les « 

résultats nets de toutes charges

 » (alors qu’il pouvait s’agir de résultat comptable ou fiscal) était suffisamment précis et que, par conséquent, il n’y avait pas lieu de réintégrer les primes d’intéressement dans l’assiette des cotisations (

). En pratique il est toutefois souhaitable, pour éviter tout conflit, que la formule de calcul de l’intéressement soit le plus précise possible.

La clause de déduction de la réserve spéciale de participation ne porte en aucune façon atteinte au caractère aléatoire et collectif de l’intéressement et ne peut donc pas être considérée comme illicite au regard des dispositions de l’

article L. 3312-1 du Code du travail

. Si la formule de calcul de la participation est fortement encadrée par la loi (

C. trav., art. L. 3324-1

), ce n’est pas le cas de celle applicable à l’accord d’intéressement. Les négociateurs sont donc relativement libres pour définir cette dernière, sous la seule réserve de maintenir le caractère aléatoire et collectif de l’intéressement et d’associer celui-ci aux résultats ou aux performances de l’entreprise (

C. trav., art. L. 3312-1

). Dans le présent arrêt, la Cour de cassation admet ainsi qu’une clause de l’accord d’intéressement puisse prévoir, comme en l’espèce, que la somme représentant la réserve de participation obligatoire soit déduite de la prime globale d’intéressement. Ce type de clause ne porte aucunement atteinte au caractère collectif et aléatoire de l’intéressement, tel qu’exigé par le législateur (

).

Formule variable selon les unités de travail
Les modalités de calcul de l’intéressement (comme les critères de répartition) peuvent varier selon les établissements ou les unités de travail (

C. trav., art. L. 3314-1

) mais pas selon les catégories de salariés (

). L’unité de travail peut être un bureau, un service, un atelier, une unité de production, un magasin, un chantier etc. (

Circ. intermin., 14 sept. 2005, JO 1er nov.

). En revanche, l’unité de travail ne peut pas être une catégorie de salariés tels les VRP par exemple (

 ;

).

Les salariés sont considérés comme appartenant à une même unité lorsqu’ils :

  • — 

    travaillent habituellement ensemble ;

  • — 

    ont des tâches proches ou identiques et des conditions de travail analogues ;

  • — 

    sont placés sous la responsabilité d’un même encadrement.

c)
Principe de non-substitution
Principe
L’intéressement ne doit pas se substituer à un élément de rémunération préexistant ou qui deviendrait obligatoire en vertu de dispositions légales ou de clauses contractuelles. Toutefois, s’il s’est écoulé un délai d’un an entre le dernier versement de l’élément de rémunération – supprimé en tout ou partie – et la date d’effet de l’accord d’intéressement, le reproche de substitution ne peut plus être fait (

C. trav., art. L. 3312-4

). La date d’effet d’un accord est le début de l’exercice de référence pour le calcul de la prime.

Exemple
Un 13e mois résultant d’un usage est dénoncé. Il est versé pour la dernière fois le 31 décembre 2009. Pour éviter tout risque, l’accord d’intéressement ne doit pas prendre effet avant le 1er janvier 2011.
Application
Les Urssaf sont très vigilantes sur ce principe de non-substitution. Ainsi les primes d’intéressement ont été réintégrées dans l’assiette des cotisations dans les cas suivants :

  • — 

    la formule de calcul retenue avait eu pour effet d’augmenter l’intéressement alors que la prime de bilan diminuait sans raison objective (

    ) ;

  • — 

    depuis la mise en place de l’accord d’intéressement, la prime d’association aux résultats, qui existait antérieurement, avait été soumise à des conditions d’attribution plus restrictives et son montant (éventuel) limité à un montant inférieur à celui pratiqué avant la conclusion de l’accord (

     ;

    ) ;

  • — 

    l’intéressement s’était substitué à une prime qualifiée d’exceptionnelle mais en réalité versée avec régularité sur la base d’un fixe plus un pourcentage de salaire (

    ) ;

  • — 

    de même, une entreprise qui, entre deux accords, verserait une prime-relais exceptionnelle calculée selon les mêmes modalités que l’intéressement se verrait condamnée au nom du principe de non-substitution (

    Circ. intermin., 14 sept. 2005, JO 1er nov.

    ).

Conséquences au regard des cotisations
Si le principe de non-substitution n’est pas respecté, l’Administration considère qu’il ne faut réintégrer que la part de l’intéressement correspondant à l’élément de salaire remplacé (

Circ. intermin., 14 sept. 2005, JO 1er nov.

). La Cour de cassation est beaucoup plus sévère puisque, dans un tel cas, elle réintègre l’intégralité de l’intéressement (

).

Lorsque, en application du principe de non-substitution, une prime d’intéressement a été qualifiée de salaire, l’entreprise doit respecter un délai de douze mois entre le dernier versement de ces primes et la date d’effet d’un nouvel accord pour bénéficier des exonérations fiscales et sociales au titre de ce nouvel accord. Toutefois, le droit à exonération est immédiatement ré-ouvert si l’entreprise rétablit pour l’avenir l’élément de salaire supprimé.
Conséquences au regard des salariés
Une entreprise avait conclu deux accords le même jour, l’un supprimant une prime de nature salariale, l’autre mettant en place un dispositif d’intéressement. Il y avait clairement méconnaissance du principe de non-substitution. Par conséquent, il a été jugé que :

  • — 

    les deux accords sont sans effet ; les salariés peuvent donc réclamer le versement de la prime illégalement supprimée (

    Cass. soc. 9 nov. 2005, no 03-43.526

    ) ;

  • — 

    l’employeur peut demander la restitution des primes d’intéressement dans le délai de prescription ; ce dernier court à compter de la constatation judiciaire de la substitution prohibée de l’accord d’intéressement à un élément de salaire (

    ).

d)
Date limite de conclusion de l’accord
Date butoir
Le caractère nécessairement aléatoire de l’intéressement interdit la conclusion d’un accord tardif c’est-à-dire à un moment où les résultats sont connus. C’est la raison pour laquelle l’accord instituant ou modifiant l’intéressement doit être conclu avant le premier jour de la deuxième moitié de la période de calcul suivant la date de sa prise d’effet (

C. trav., art. L. 3314-4

 ;

). Ainsi :

  • — 

    si la période de calcul de l’intéressement est annuelle, l’accord doit être conclu avant le premier jour du 7e mois qui suit sa prise d’effet ; Ainsi, par exemple, si une entreprise veut mettre en place un régime d’intéressement annuel pour les années 2011 à 2013 et son exercice coïncide avec l’année civile, elle doit conclure un accord avant le 1er juillet 2011 ;

  • — 

    si la période de calcul est inférieure à une année, la règle est la même. Si, reprenant le cas ci-dessus, la période de calcul de l’intéressement est semestrielle, l’accord doit être conclu avant le 1er avril 2011.

Il a été jugé que le délai est respecté si la décision de reconduire l’accord « 

sans changement

 » est prise avant le premier jour du 7e mois suivant sa date d’effet – peu importe alors que ledit accord n’ait été formalisé par écrit qu’après l’expiration de ce délai.

Exemple :
Les parties avaient convenu le 26 janvier 1993 de reconduire l’accord d’intéressement à compter du 1er janvier 1993… mais l’accord écrit de reconduction n’avait été signé que le 30 décembre 1993. Les juges ont estimé que la date de conclusion de l’accord était le 26 janvier 1993 (

). Les primes dues au titre de 1993 pouvaient donc être exonérées de charges sous réserve de ne pas voir été versées avant le dépôt de l’accord.

À noter que depuis l’entrée en vigueur de la loi du 3 décembre 2008 sur les revenus du travail, l’accord peut être renouvelé par tacite reconduction (voir ci-après).
Modalités de mise en place et renouvellement tacite
Pour bénéficier des exonérations sociales et fiscales, l’accord doit être conclu selon l’une des modalités prévues par la loi (

C. trav., art. L. 3312-5

) :

  • — 

    accord collectif ;

  • — 

    accord d’entreprise conclu avec les représentants d’organisations syndicales représentatives dans l’entreprise ;

  • — 

    accord conclu au sein du CE ;

  • — 

    ou ratification à la majorité des 2/3 du personnel d’un projet d’accord présenté par l’employeur.

Dans les trois premiers cas, lorsque aucune des parties (employeur, syndicat représentatif, CE) ne demande une renégociation dans les trois mois précédant la date d’échéance de l’accord, ce dernier est renouvelé par tacite reconduction si l’accord d’origine en prévoit la possibilité (

C. trav. art. L. 3312-5

 ;

). Une telle reconduction tacite était jusqu’ici exclue par la jurisprudence (

Cass. soc., 5 nov. 1999, n 97-22.485

).

La reconduction tacite de l’accord d’intéressement doit être notifiée par la partie la plus diligente au Direccte dans les mêmes conditions de délais et de dépôt que l’accord (

C. trav., art. D. 3313-17-1

 ;

).

Selon la direction générale du travail (

) :

  • — 

    la demande de renégociation interdit la tacite reconduction ; quelle que soit l’issue de la renégociation, la poursuite de l’intéressement dans l’entreprise nécessitera donc un nouvel accord ;

  • — 

    la loi du 3 décembre 2008 prévoyant le renouvellement automatique ne s’applique pas aux accords conclus avant son entrée en vigueur ;

  • — 

    si une clause le prévoit, l’accord peut être renouvelé par tacite reconduction et ce quel que soit le mode de conclusion dudit accord ; ainsi un accord signé par ratification des 2/3 des salariés peut prévoir une clause de reconduction tacite ; en revanche, il ne peut y avoir demande de renégociation de la part des salariés dans les trois mois qui précèdent la date d’échéance ; cette possibilité étant réservée au délégué syndical, au comité d’entreprise et au salarié mandaté.

Remarques
Un régime d’intéressement peut être établi au niveau de la branche. Les entreprises de la branche qui souhaitent bénéficier de ce régime doivent conclure un accord dans les conditions prévues à l’article L. 3312-5 (

C. trav., art. L. 3312-8

 ;

).

e)
Dépôt de l’accord
Date limite
L’accord doit être déposé à la Direccte dans un délai de 15 jours qui commence à courir à compter de la date limite de conclusion de l’accord ; celle-ci étant, le cas échéant, reportée à la fin du délai d’opposition syndicale lorsque cette opposition est possible.
Exemple :
Une entreprise met en place un régime annuel d’intéressement couvrant les années 2011 à 2013. Quelle que soit la date de conclusion de l’accord, celui-ci pourra être déposé jusqu’au 15 juillet 2011 (sauf report pour opposition syndicale).
Entreprise à établissements multiples
Si l’accord d’entreprise renvoie à des accords d’établissement pour les critères, les modalités de calcul et de répartition de l’intéressement, ces accords prennent effet à la même date et pour la même période que l’accord d’entreprise. Ils doivent être déposés auprès de la Direccte compétente pour recevoir l’accord d’entreprise. L’ensemble indivisible que constitue l’accord d’entreprise et les accords d’établissements fait l’objet d’un unique récépissé de dépôt. On considère alors que le délai de 15 jours pour effectuer le dépôt s’apprécie non par rapport à la date de conclusion de l’accord d’entreprise mais par rapport à la date de conclusion du dernier accord d’établissement qui s’y rattache (

Circ. intermin., 14 sept. 2005, JO 1er nov.

).

Délai non respecté

 : lorsqu’un accord a été conclu ou déposé hors délai, il produit ses effets entre les parties (les primes d’intéressement sont dues) mais n’ouvre droit aux exonérations que pour les périodes de calcul ouvertes postérieurement au dépôt (

C. trav., art. L. 3315-5

) ; aucun acompte ne doit donc être versé avant ce dépôt.

Exemple :
Une entreprise met en place un intéressement annuel pour les années 2010 à 2012. L ‘accord est conclu le 1er juin 2010 (de ce côté là, la procédure est régulière) mais il est déposé le 20 juillet (le délai de 15 jours n’a pas été respecté). Par conséquent les exonérations fiscales et sociales ne s’appliqueront pas à l’exercice 2010 mais seulement aux exercices 2011 et 2012.
Contrôle de l’Administration
La Direccte dispose d’un délai de quatre mois à compter du dépôt de l’accord pour demander le retrait ou la modification des dispositions illégales. Les conséquences de ce dépôt sont identiques à celles des accords de participation.
f)
Plafonnement des primes
Il existe deux plafonds (

C. trav., art. L. 3314-8

) :

Montant global
Le montant global des primes d’intéressement distribuées ne doit pas dépasser annuellement 20 % du total des salaires bruts et du revenu professionnel des dirigeants lorsque ces derniers bénéficient de l’intéressement (revenu professionnel ou rémunération annuelle imposé(e) à l’impôt sur le revenu au titre de l’année précédente).
Ce sont les salaires de l’exercice au titre duquel l’intéressement est calculé qui sont retenus. Sont prises en compte les rémunérations de toutes les personnes rentrant dans le champ d’application de l’accord et non pas seulement celles des bénéficiaires de l’intéressement.
Le salaire brut s’apprécie par référence à l’assiette des cotisations de Sécurité sociale. Par conséquent, il s’entend après déduction des remboursements pour frais ou après déduction forfaitaire spécifique pour frais si tel est le cas.
Pour les entreprises relevant d’une caisse de congés payés, il y a lieu de faire masse des rémunérations versées par l’employeur et des indemnités de congés versées par la caisse.
Montant individuel
Le montant des primes distribuées à un même bénéficiaire ne peut, au titre d’un exercice, excéder 50 % du plafond annuel de Sécurité sociale. Le plafond à retenir est celui de l’exercice au titre duquel l’intéressement se rapporte.
Pour ceux qui n’ont pas accompli une année entière dans l’entreprise, le plafond est calculé au prorata du temps de présence. Il est égal à la somme des demi-plafonds mensuels applicables. La même règle doit être retenue lorsque l’année de calcul ou l’exercice ne correspond pas à l’année civile.
Les sommes dépassant ces limites seront requalifiées en salaire par l’Urssaf, mais en aucun cas le dépassement des plafonds n’entraîne la perte du bénéfice des exonérations sociales.